ЕНВД не применяется в отношении реализации карт экспресс-оплаты и SIM-карт по агентскому договору с оператором 29.01.2014

ЕНВД не применяется в отношении реализации карт экспресс-оплаты и SIM-карт по агентскому договору с оператором


Индивидуальный предприниматель осуществлял реализацию телефонов и аксессуаров к ним через салон-магазин. Помимо прочего он предоставлял услуги связи посредством продажи карт экспресс-оплаты и SIM-карт по агентским договорам, заключенным с оператором. В отношении всей деятельности предприниматель уплачивал ЕНВД. По результатам выездной проверки инспекция пришла к выводу, что реализация карт экспресс-оплаты и SIM-карт не может быть переведена на ЕНВД. В связи с этим налоговый орган принял решение о привлечении налогоплательщика к ответственности. Предприниматель не согласился и обратился в суд.

Суд первой инстанции требования налогоплательщика удовлетворил в части. Так, было признано правомерным доначисление сумм налогов, поскольку предприниматель реализовывал карты экспресс-оплаты и SIM-карты в рамках агентских договоров не от своего имени, а от имени соответствующих операторов связи. По условиям соглашений он получал вознаграждение, которое не подпадает под действие системы ЕНВД и подлежит налогообложению в рамках общего режима. Начисление пеней и штрафа было признано неправомерным в силу подп. 3 п. 1 ст. 111 и п. 8 ст. 75 НК РФ. Суд посчитал, что предприниматель руководствовался письменными разъяснениями Минфина России.

Суды апелляционной и кассационной инстанции данное судебное решение отменили и в удовлетворении требований налогоплательщика отказали. Такую позицию поддержал и Президиум ВАС РФ исходя из следующего. Согласно ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору агент обязуется за вознаграждение совершать по поручению принципала юридические и иные действия. Он действует либо от своего имени за счет принципала, либо от имени и за счет принципала. В последнем случае по сделке, которую агент совершает с третьим лицом, права и обязанности возникают у принципала. В рассматриваемом деле предприниматель фактически принял на себя обязательства по сбору предварительных платежей за услуги связи, поскольку распространяемые по тарифам оператора карты экспресс-оплаты по своей правовой природе являются средством предварительной оплаты услуг связи. Таким образом, они не отвечают признакам товара, предусмотренным ст. 38 НК РФ.

Самому налогоплательщику выплачивалось лишь агентское вознаграждение за реализацию карт экспресс-оплаты и SIM-карт, которое является доходом от оказания услуг и должно облагаться налогами по общей системе.

Тенденция вопроса

Необходимо отметить, что в Письмах от 05.07.2007 N 03-11-04/3/253 и от 24.12.2007 N 03-11-04/3/512, на которые ссылается суд первой инстанции, Минфин России указывает на следующее. Если карты экспресс-оплаты и SIM-карты налогоплательщик приобретает у оператора в собственность, а затем продает населению, то в отношении такой реализации он вправе уплачивать ЕНВД. Однако если продажа данных карт осуществляется в рамках агентского договора с оператором, соответствующее вознаграждение должно облагаться налогами в рамках иных режимов (общего или УСН). Аналогичная точка зрения выражена, в частности, в Письмах от 26.10.2011 N 03-11-11/269, от 30.03.2010 N 03-11-11/84, от 12.02.2009 N 03-11-06/3/30.

Арбитражная практика по данному вопросу складывалась неоднозначно, и зачастую решение суда зависело от того, какой договор заключен между налогоплательщиком и оператором связи. Так, при наличии дилерского или агентского соглашения, когда предприниматель реализует карты экспресс-оплаты и SIM-карты от имени оператора, суды приходили к выводу о неправомерности применения спецрежима (см. Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.12.2010 N А33-4578/2010 (Определением ВАС РФ от 29.04.2011 N ВАС-2450/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), ФАС Дальневосточного округа от 05.10.2012 N Ф03-4337/2012 N А51-9197/2011 и др.). Однако, например, ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 13.03.2009 N А43-6112/2008-6-104 отметил, что предприниматель полностью оплачивал карты экспресс-оплаты, а затем реализовывал их от своего имени. Следовательно, фактически имел место договор комиссии. В этом случае исчисление и уплата ЕНВД с продажи указанных карт признаны законными. Обращаем внимание, что при рассмотрении данного дела суд первой инстанции придерживался аналогичного подхода в отношении реализации SIM-карт. 

В то же время есть примеры судебных решений, в которых арбитражные суды, как и Президиум ВАС РФ в комментируемом Постановлении, приходили к выводу о несоответствии карт экспресс-оплаты и SIM-карт признакам товара для целей налогообложения (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.04.2013 N А21-9381/2011, ФАС Северо-Кавказского округа от 17.05.2010 N А63-5590/2009-С4-30, ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.07.2010 N А19-19062/09 (Определением ВАС РФ от 13.12.2010 N ВАС-15935/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ) и др.).

Дополнительные материалы см. в Практическом пособии по ЕНВД.

Документы:

Постановление Президиума ВАС РФ от 01.10.2013 N 4907/13

КонсультантПлюс

Теги: ЕНВД, карты экспресс-оплаты, SIM-карты, реализация, продажа, оператор связи, агентский договор
Автор(ы):  Кудинова Анна Олеговна